Пожалуй, дело АО «Специализированная производственно-техническая база Звездочка» (далее - дело АО «Звездочка») не прошло мимо ни одного налогового специалиста и, вероятнее всего, войдет в топ-10 наиболее значимых дел 2020 года. Следом за ним разрешение получил еще один громкий налоговый спор – дело открытого акционерного общества «Красноярский завод цветных металлов имени В.Н. Гулидова» (далее – дело ОАО «Красцветмет»).
Кстати, дело ОАО «Красцветмет» уже было отмечено налоговой практикой CLS в качестве кейса ноября 2019 года. Как и предполагали специалисты, в надежде на применение принципа добросовестности налогового администрирования, дело разрешено в пользу налогоплательщика. Однако, начнем по порядку.
Главной особенностью обоих дел является решение «наболевшей» проблемы многих налогоплательщиков – отказ в вычетах НДС по «проблемным» контрагентам, не имеющим достаточного количества ресурсов и уплачивающим минимальные налоговые платежи в бюджет.
Дело АО «Звездочка» на первый взгляд кажется типичным – налоговый орган отказывает налогоплательщику в вычетах НДС, поскольку его контрагент (ООО «СК-Лоджистик») не имеет достаточных условий и ресурсов для осуществления деятельности и уплачивает минимальные налоговые платежи. На основании изложенных фактов суды сделали вывод о непроявлении Обществом должной осмотрительности, а проведенная экспертиза подписей на счетах-фактурах, показавшая несоответствие подписям руководителя организации, подкрепила позицию судей.
Однако 14 мая 2020 года Верховный суд выпустил Определение[1], отменившее решения судов нижестоящих инстанций с подробным «руководством», в каких случаях лицо считается проявившим должную осмотрительность, какие признаки недобросовестности свидетельствуют о получении необоснованной налоговой выгоды и как распределяется бремя доказывания в данной категории дел.
Основные выводы Верховного суда сводятся к следующему:
1. Право налогоплательщика на вычет не может быть обусловлено исполнением контрагентами и предшествующими им лицами своей обязанности по уплате НДС
Указывая на минимальные налоговые платежи контрагента, нижестоящие суды подчеркнули, что источник возмещения НДС не сформирован. В данной части Верховному суду пришлось вновь напоминать «прописные истины», которые из года в год игнорируется налоговыми органами и судами: право налогоплательщика на налоговый вычет не может быть обусловлено исполнением контрагентами своей обязанности по уплате НДС, а также финансово-экономическим положением и поведением третьих лиц [2].
2. При оценке обоснованности налоговой выгоды необходимо анализировать субъективную сторону состава нарушения
Данный тезис также не является новым (см. пункты 9 и 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 г. №53), однако обращает особое внимание на форму вины налогоплательщика, которая должна быть установлена – прямой умысел («преследовал цель») или неосторожная форма вина («должен был знать»).
3. Незначительная уплата налогов в бюджет контрагентом еще не подтверждает совершение им нарушения
Суд обратил особое внимание на недоказанность вывода денежных средств по фиктивным документам в пользу третьих лиц или обналичивания, перевода денежных средств в низконалоговые иностранные юрисдикции и иных подобных обстоятельств, порочащих достоверность налоговой отчетности поставщика и полноту уплаты налога контрагентом. Таким образом, незначительная сумма уплаченных в бюджет налогов еще не подтверждает совершение нарушения контрагентом.
4. Отсутствие источника для возмещения налога в бюджете и номинальность контрагента («действительное исполнение сделки иным лицом») могут рассматриваться как опровержимая презумпция непроявления должной осмотрительности налогоплательщиком
В этой части Верховный суд обратил особое внимание на распределение бремени доказывания: налогоплательщик вправе доказать, что проявил должную осмотрительность. Опровергать ее проявление только на основе номинальности директора и незначительных налоговых платежей – недопустимо.
При этом если налоговый орган устанавливает, что экономический источник вычета (возмещения) НДС не создан, а контрагент не имеет экономических ресурсов, необходимых для исполнения договора, презюмируется, что налогоплательщик не проявил должной осмотрительности, и бремя доказывания обратного лежит именно на нем.
5. Критерии проявления должной осмотрительности не могут быть одинаковыми для случаев обычного пополнения запасов и в ситуациях, когда налогоплательщиком приобретается дорогостоящий актив
В данном тезисе представлен абсолютно взвешенный и рациональный подход, который полностью отвечает интересам налогоплательщика, устанавливая баланс публичных и частных интересов. Так, различные требования должной осмотрительности к совершению сделок разного масштаба является наиболее оптимальным подходом.
6. Подписание счетов-фактур «не тем лицом» также не было признано Судом «имеющим правовое значение» с учетом критерия осмотрительности.
По мнению Суда, подписание счетов-фактур неуполномоченным лицом является формальным нарушением, потенциально подлежащим исправлению. При этом при доказанности реальности исполнения договора и отсутствии оснований для вывода о неуплате НДС на предыдущих стадиях товародвижения, аргумент о подписании документа «иным лицом» вообще не имеет правового значения.
Такие несомненно позитивные выводы нашли отражение и в деле ОАО «Красцветмет». Так, вскоре после разрешения дела АО «Звездочка» последовало следующее Определение Верховного суда[3], содержащее отсылки к предыдущему делу.
Напомним, что ОАО «Красцветмет» приобретало драгоценные металлы у ООО «Санкт-Петербургский Ювелирный Завод Северной Столицы» (далее – ООО «СПБ ЮЗ ЮСС», «поставщик») и, соответственно, принимало к вычетам НДС на основании выставленных счетов-фактур. Однако, как выяснилось, ООО «СПБ ЮЗ ЮСС» организовало формальный документооборот, отображавший покупку драгметаллов через цепочку подконтрольных фирм, которые не платили НДС, но выставляли счета-фактуры. Таким образом, на основании выводов о недобросовестности поставщика Общества, налоговая инспекция пришла к выводу и об участии самого Общества в схеме уклонения от налогообложения с целью получения необоснованной налоговой выгоды.
Вставая на сторону налогоплательщика, Верховный суд еще раз подчеркнул, что неуплата контрагентом НДС может являться лишь косвенным признаком недобросовестности налогоплательщика и может быть опровергнута последним. Таким образом, к обстоятельствам, подлежащим установлению, также относится реальность приобретения товаров (работ, услуг) и наличие прямого умысла или неосторожности в действиях налогоплательщика.
Как в деле АО «Звездочка», так и в деле ОАО «Красцветмет» налоговый орган не отрицал реальности осуществления операций, однако в последнем деле, как указал Верховный суд, нижестоящими судами не была дана оценка субъективной стороны: преследовало ли общество цели делового характера, либо участие налогоплательщика в операциях преследовало цель создания оснований для возмещения НДС при заведомом отсутствии экономического источника вычета (возмещения) налога в бюджете.
Нижестоящим судам еще придется исследовать признаки транзитного характера перечислении денежных средств и устанавливать наличие или отсутствие согласованности действий ОАО «Красцветмета»со спорными контрагентами. А нам и нашим читателям остается только порадоваться свету АО «Звездочки» и надеяться на позитивное разрешение дела ее «брата» по судебной практике - ОАО «Красцветмета».
Данный обзор подготовлен руководителем Налоговой практики Capital Legal Services Анастасией Кузьминой и юристами Екатериной Жаровой, Татьяной Долгоаршинных.
[1]Определение Верховного Суда РФ №307-ЭС19-27597 от 14.05.2020 по делу № А42-7695/2017;
[2]Постановление Конституционного Суда РФ от 19.12.2019 №41-П, Определения Конституционного Суда РФ от 16.10.2003 №329-О, от 10.11.2016 №2561-О, от 26.11.2018 №3054-О и др.
[3]Определение Верховного Суда РФ №305-ЭС19-16064 от 28 мая 2020 г. делу №А40-23565/2018
| 
