| | На современном этапе потребность в услугах аудиторов, необходимость института аудита не вызывает сомнения у субъектов, осуществляющих деловую активность, поскольку, во-первых, существует возможность представления необъективной информации со стороны ее составителей; а объективность принимаемых решений зависит от качества предоставляемой информации; во-вторых, очевидна необходимость специальных знаний для проверки и подтверждения достоверности информации; и, наконец, можно отметить отсутствие у пользователей информации необходимого доступа к ней для оценки ее качества. Эти и ряд других причин привели к возникновению общественной потребности в услугах независимых экспертов, имеющих соответственную подготовку и квалификацию для оказания подобного рода услуг. Возникновение и развитие института аудита в России, несомненно, является положительной тенденцией в общем становлении экономических реформ, однако, поскольку данный институт в России получил широкое распространение сравнительно недавно, при законодательном регулировании аудиторской деятельности необходим учет позитивного опыта иностранных государств, адаптируя его к российской действительности.
Во Франции аналогичные функции российских аудиторов выполняют комиссары по счетам. Впервые понятие «комиссар по счетам» появилось в 1863г., но сама профессия была учреждена лишь Законом от 27.07.1867г. В 1935г. функции комиссаров по счетам были значительно расширенны. На них также была возложена обязанность докладывать Прокурору Республики обо всех выявленных случаях правонарушений.
После Второй мировой войны в целях оживления финансового рынка и восстановления экономики была проведена реформа Комиссариата по счетам, нашедшая отражение в принятом 24.07.1966г. Законе о коммерческих обществах, составившим в последствие соответствующую главу Французского Торгового Кодекса. В самостоятельную независимую организацию Комиссариат по счетам был выделен Декретом от 12.08.1969г., по которому была создана Национальная Компания Комиссаров по счетам под патронажем Министерства юстиции. В настоящий момент во Франции аудиторской деятельностью занимаются комиссары по счетам и аудиторские фирмы, объединенных в региональные Компании и, соответственно, в Национальную Компанию, образующих основу управления аудиторской профессией.
Основным принципом, которым должны руководствоваться аудиторы, во Франции является принцип независимости, который включает в себя ряд ограничений, накладываемых на аудиторов и установленных в законодательном порядке. Деятельность комиссара несовместима с деятельностью или поступком, которые могут нанести ущерб его независимости, например, другой оплачиваемой работой или коммерческой деятельностью. При осуществлении профессиональной деятельности комиссару по счетам разрешается использовать только свое собственное имя, использование третьими лицами имени комиссара в рекламных или коммерческих целях запрещено. Комиссарам по счетам запрещается поиск клиентуры посредством предложения или присвоения комиссионных или других привилегий. Плата за предоставленные услуги должна соответствовать масштабу деятельности проверяемых предприятий. Явно чрезмерные или умышленно уменьшенные гонорары при повторении прецедентов подтверждают потерю независимости аудиторской компании. Контроль за размерами вознаграждений, выплачиваемых комиссарам и аудиторским фирмам, осуществляется региональными компаниями, поскольку обязательные членские взносы, уплачиваемые каждым комиссаром и аудиторской фирмой, определяются в размере процента от полученных вознаграждений на основании данных декларации, подаваемой в Региональный совет по итогам года. Для рассмотрения ситуаций, которые могли бы показаться двусмысленными с точки зрения соблюдения принципа независимости, создан и действует Национальный Комитет по этике.
Французский торговый кодекс устанавливает ограничения, схожие с ограничениями, указанными в российском Законе «Об аудиторской деятельности». Аудиторами акционерного общества не могут быть учредители, руководители общества, члены совета директоров и наблюдательного совета проверяемого общества или его филиалов, а также общества, владеющего не менее десятой части капитала проверяемого общества, а также родственники указанных лиц вплоть до четвертой степени, а кроме того лица, получающие прямо либо косвенно какое-либо вознаграждение от лиц, перечисленных выше. Аудиторские проверки не могут поводится аудиторскими фирмами, чьи акционеры либо руководители находятся в каком-либо зависимом положении, описанном выше. Комиссар по счетам, выполнявший функции проверяющего организации, в течение не менее пяти лет не может быть назначен управляющим, генеральным директором или членом совета директоров данной организации. Кроме того, комиссар по счетам в течение того же срока не может быть назначен на те же должности в обществе, владеющем не менее 10% уставного капитала проверяемой организации. Также лица, исполнявшие обязанности управляющего, генерального директора, члена совета директоров либо работника, работающего по найму, в течение пяти лет не могут быть назначены проверяющими той организации, в которой они занимали такие должности.
Для подтверждения независимости комиссаров предусматривается также, что порядок выплаты и размер денежного вознаграждения не могут быть поставлены в зависимость от выполнения каких бы то ни было требований проверяемых лиц о содержании выводов, которые могут быть сделаны в результате аудита. Так, Французский торговый кодекс устанавливает обязанность аудируемых организаций выплатить вознаграждение комиссарам по счетам, определяемое на основании ставок, установленных в Декрете Государственного совета. Полномочиями по рассмотрению споров, связанных с выплатой вознаграждений, обладают региональные дисциплинарные палаты и национальная палата в качестве апелляционной инстанции.
Порядок назначения аудиторов, проведения аудиторских проверок, и многие другие вопросы регулируются Французским торговым кодексом и Декретом от 12.08.1969г.
На основание указанных актов, аудиторы (комиссары по счетам) для контроля над деятельностью акционерных обществ назначаются общим очередным собранием акционеров общества. Помимо комиссаров, работающих на постоянной основе, вместе с ними назначаются замещающие их лица, на случай отказа от исполнения обязанностей, наличия какого-либо препятствия или смерти занимающего постоянную должность лица. Полномочия замещающего лица истекают в момент прекращения полномочий выбранного комиссара. Устанавливается также, что общества, ведущие консолидированные счета (счета основного и дочерних обществ), назначают как минимум два комиссара по счетам.
В отличие от Российской Федерации, где обязательный аудит открытых акционерных обществ имеют право проводить только аудиторские организации, во Франции к проведению такого рода проверок допущены также индивидуальные комиссары по счетам.
Комиссары назначаются на шесть отчетных периодов, и их полномочия истекают после утверждения очередным общим собранием общества балансового счета за отчетный период. В случае если комиссар не был назначен общим собранием, любой акционер может в судебном порядке требовать назначения аудитора. Кроме того, назначенный общим собранием комиссар по счетам может быть отозван в судебном порядке по заявлению одного или нескольких акционеров, владеющих как минимум 5% капитала общества, органа рабочего представительства предприятия, уполномоченного государственного органа, а для организаций, проводящих привлечение вкладов населения – Комиссии по биржевым операциям. В случае отзыва комиссара, новый аудитор назначается также в судебном порядке и осуществляет свои полномочия до утверждения комиссара следующим общим собранием.
Непосредственному проведению проверок предшествует стадия планирования аудита, которая является одним из важнейших этапов, так как без разработки общей стратегии и детального подхода невозможен качественный аудит. Французское законодательство содержит требования составления предварительного плана проведения работ относительного каждого общества. Такая предварительная программа должна содержать сведения об организационно-правовой форме общества, его наименовании, специфике его деятельности, расчеты необходимых мероприятий, примерное количество часов работы, баланс финансовых затрат.
Во время проведения аудиторских проверок комиссары по счетам, осуществляющие свои функции на постоянной основе, свободны в выборе средств и методов в пределах, установленных законодательством. Они не могут, однако, вмешиваться в непосредственное управление делами проверяемых обществ и препятствовать деятельности совета управляющих. Так, в любое время в течение отчетного года комиссары могут проводить сверки, контрольные процедуры, которые сочтут нужными, запрашивать любую необходимую информацию (любые договоры, книги, отчетные документы, протоколы), а также привлекать под свою ответственность экспертов (о чем сообщается проверяемому обществу), которые обладают такими же правами расследования. Все предусмотренные действия могут осуществляться как по отношению к материнской компании, так и к филиалам, а также по отношению к консолидированным предприятиям.
Помимо информации, предоставляемой по запросам самих аудиторов, до сведения комиссаров по счетам доводятся ответы на письменные запросы, подаваемые акционерами либо государственными органами председателю правления или директору общества, касающиеся тех или иных аспектов управления обществом
Комиссары по счетам, кроме того, должны присутствовать на заседании совета директоров, на котором утверждается годовой бухгалтерский баланс, а также на всех проводимых общих собраниях акционеров. Французские комиссары по счетам обязаны представлять совету директоров отчет обо всех проводимых ими контрольный и удостоверительных процедурах, вносить предложения о внесении необходимых изменений в статьи баланса и в отчетные документы, докладывать обо всех выявленных нарушениях и несоответствиях, а также представлять заключения на основании проведенных проверок. На комиссарах лежит также обязанность сообщать обо всех выявленных нарушениях общему собранию акционеров.
Комиссары по счетам в ходе осуществление своих полномочий удостоверяют правильность заполнения отчетных документов, а также их соответствие действующим нормам. Комиссары подтверждают также соответствие сведений, содержащихся в отчете исполнительного органа или директора, годовому бухгалтерскому отчету. Кроме того, они гарантируют соблюдение равенства всех акционеров.
Во французском Торговом Кодексе устанавливается обязанность аудиторов, замещающих их лиц и привлекаемых в ходе проверки экспертов соблюдать профессиональную тайну обо всех фактах и сведениях, о которых они узнали во время осуществления своих функций. Помимо этого, комиссары по счетам не могут получать сведения, составляющие профессиональную тайну, от третьих лиц, кроме как по решению суда. Устанавливается, однако, что в случае обнаружения фактов, свидетельствующих о совершении правонарушения, комиссар по счетам обязан сообщить о таких фактах Прокурору Республики с условием освобождения комиссара от ответственности за сообщение таких сведений.
Проведение аудиторских проверок должно сопровождаться обязательным документированием, т.е. отражением полученной информации в рабочей документации аудита, надлежащим образом оформленной. Каждый комиссар по счетам обязан заполнять определенные рабочие документы и иметь необходимую документацию, подтверждающую правильность и объективность сделанных им выводов и заключений. Все документы он обязан сохранять с учетом требований конфиденциальности и предъявлять по первому требованию Генеральному Прокурору Франции, Комиссии по биржевым операциям, Счетной Палате и Национальной Компании комиссаров по счетам.
Согласно Декрету, каждый комиссар обязан вести досье на каждое проверяемое общество, которое включает программу проведения работ, документы, подтверждающие место и время проведения контрольных операций. Документы, составленные комиссаром, должны храниться 10 лет, и комиссар должен быть готов представить объяснения по ним по запросу регионального совета в случае проверки.
Завершающим этапом проводимой аудиторской проверки является составление аудиторского заключения. Согласно Французскому торговому кодексу, составляя аудиторское заключение, комиссар по счетам подтверждает, что годовые отчеты общества являются полными и достоверными и дают полное и правдивое представление о результатах операций общества, а также о финансовом и имущественном положении общества на конец отчетного периода. Кроме того, комиссары подтверждают соответствие отчетных документов действующим нормам, соответствие годовым отчетам финансовой информации, содержащейся в ответах на запросы, представляемых совету директоров и направляемых акционерам.
Французское законодательство предъявляет ряд требований к форме аудиторского заключения. Так, заключение должно быть подписано одним или несколькими комиссарами (если проверка проводилась с привлечением нескольких комиссаров), должно содержать подпись от имени товарищества (если проверка проводилась аудиторской организацией в форме товарищества), а также подписи акционеров или управляющих лиц проверяемого общества.
Аудитор во Франции несет ответственность за подпись отчетов и рабочих документов, а особенно за составление и подпись ложного заключения.
Для обеспечения достоверности и качества проводимых комиссарами по счетам проверок во Франции создана система контроля, успешно функционирующая как на уровне государственных структур, так и внутри самой аудиторской профессии. На уровне Национальной компании комиссаров по счетам существует специально созданная комиссия, осуществляющая контроль за профессиональной деятельностью комиссаров. В случаях несоответствия качества представленной документации, на основании соответствующего ходатайства, по решению Национального Совета и Апелляционного суда комиссар по счетам может быть лишен права занятия профессиональной деятельностью путем исключения из Реестра.
Кроме того, во Франции существует система обязательного ежегодного контроля. Региональные компании назначают комиссаров по счетам из числа своих членов для проведения проверки деятельности других комиссаров. Проверяющий должен ознакомиться с материалами и документацией проверяемого и изложить свое мнение о ее полноте и достоверности. Письменное заключение проверяющего об уровне рассмотренных документов передается в Совет Региональной компании. В случае отрицательного заключения к комиссару по счетам могут быть применены различные меры, вплоть до исключения из реестра, что означает лишения его права занятия аудиторской деятельностью.
Кроме того, важной гарантией прав проверяемых лиц является существование института страхования, гарантирующего покрытие риска ответственности, что обязательным условием для всех комиссаров, являющихся членами региональных компаний.
Наиболее важным институтом, обеспечивающим качество аудиторской деятельности, надлежащее исполнение обязательств и соблюдение в ходе ее осуществления нормативных актов, является институт ответственности аудиторов. Составление ложного заключения, а также несоответствие рабочей документации комиссара по счетам требованиям законодательства, влечет исключение такого комиссара из Реестра и лишение его права занятия аудиторской деятельностью.
Комиссары по счетам во Франции также несут гражданско-правовую ответственность за нанесенный ущерб проверяемому лицу либо третьим лицам вследствие ошибки или небрежности, имевшей место в ходе осуществления ими своих функций. Комиссары не несут, однако, ответственность за неправомерные действия должностных лиц проверяемого общества и членов его совета директоров. Исключения составляют случаи, если комиссары не сообщили о выявленных нарушениях на собрании акционеров.
Кроме того, комиссары по счетам несут дисциплинарную ответственность за несоблюдение требований закона, профессиональных правил и норм, за совершение грубой небрежности, а также любого действия, порочащего честь и достоинство комиссара, даже не относящегося к осуществлению профессиональных функций. Дисциплинарными взысканиями являются: предупреждение, выговор, временное исключение из Реестра сроком до пяти лет. Так, например, члены Региональных Советов за неисполнение возложенных на них обязанностей, необходимых для нормальной деятельности совета, исключается из Совета.
Развивая тему ответственности, следует отметить, что во Франции предусмотрена уголовная ответственность комиссаров в случае осуществления незаконной аудиторской деятельности, а также в случае нарушения некоторых предписаний, установленных законом, в виде тюремного заключения сроком от 10 дней до одного месяца и наложения штрафа.
Основные источники:
Французский торговый кодекс.
Декрет №69-810 от 12.08.1969 «Об организации и профессиональном статусе комиссаров по счетам». | |
